Transakcje dotyczące nabycia bazy klientów od zagranicznego kontrahenta od lat budzą wątpliwości u podatników, czego dowodem są kolejne zapytania kierowane do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS).
Z jednej strony pojawia się pytanie, czy taki składnik majątku można traktować jako wartość niematerialną i prawną, w szczególności jako know-how. Z drugiej strony powstaje odrębny problem, czy wynagrodzenie wypłacane nierezydentowi za przeniesienie bazy klientów mieści się w katalogu należności objętych podatkiem u źródła.
Wynagrodzenie za know-how a WHT
Art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przewiduje 20% zryczałtowany podatek (podatek u źródła – WHT) m.in. od przychodów z praw autorskich, znaków towarowych, należności za użytkowanie urządzeń, a także od wynagrodzenia „za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how)”.
W kontekście nabycia bazy klientów, istotny jest również art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Dla celów amortyzacji na gruncie CIT, za wartości niematerialne i prawne uznaje on równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Definicja know-how dla amortyzacji jest więc szersza niż katalog z art. 21 ust. 1 pkt 1, który mówi o doświadczeniu w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej, ale nie odwołuje się już do wiedzy organizacyjnej. To oznacza, że to samo aktywo może być postrzegane inaczej na potrzeby kosztowe i inaczej na potrzeby WHT.
Klasyfikacja wynagrodzenia za bazę klientów
Pojęcie „bazy klientów” nie jest kategorią ustawową. W praktyce pod tą nazwą może kryć się zwykła lista kontrahentów z danymi kontaktowymi, ale także rozbudowany pakiet informacji o historii współpracy, warunkach handlowych, zwyczajach płatniczych, działaniach marketingowych czy specyfice obsługi klientów. Im bardziej rozbudowany i poufny jest przekazywany pakiet informacji, tym mocniejszy staje się argument, że nie chodzi o prostą listę danych, lecz o składnik o cechach know-how albo wartości niematerialnej.
Wątpliwości podatników dotyczą również charakteru samej transakcji. Czym innym jest bowiem zapłata za korzystanie z określonych informacji albo za prawo do ich używania, a czym innym definitywne przeniesienie ich własności na nabywcę. W praktyce na gruncie WHT właśnie to rozróżnienie okazuje się decydujące. Organy w analizowanych interpretacjach akcentują, że o objęciu płatności podatkiem u źródła nie rozstrzyga sama wartość gospodarcza informacji, lecz także to, czy wypłata dotyczy dalszego korzystania, czy jednorazowego przeniesienia aktywa.
Co istotne, z perspektywy biznesowej baza klientów bywa podobna do przejęcia relacji handlowych albo części funkcji dystrybucyjnej. Wtedy wynagrodzenie może obejmować nie tylko same dane, ale również inne elementy, np. poinformowanie klientów o zmianie modelu sprzedaży, wygaszenie wcześniejszej umowy dystrybucyjnej czy szerzej rozumiane exit fee. Takie mieszane świadczenia wymagają bardzo ostrożnej kwalifikacji podatkowej.
Analiza praktyki organów podatkowych
W stanie faktycznym interpretacji z dnia 6 sierpnia 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.289.2025.2.AW, polska spółka nabywała od zagranicznego kontrahenta informacje o klientach, przekazywane w formie pisemnej, np. w arkuszu kalkulacyjnym lub wyciągu z bazy danych. Pakiet obejmował m.in. informacje marketingowe i informacje poufne, w tym dane niezbędne do prowadzenia działalności oraz podstawowe informacje o kontrahentach. Organ zaakceptował stanowisko, zgodnie z którym takie dane nie stanowią know-how w rozumieniu regulacji WHT, a wypłata ceny za bazę klientów nie rodzi obowiązku poboru podatku u źródła.
Znaczenie tej interpretacji jest duże, bo pokazuje ona korzystny punkt wyjścia dla podatników: nie każda baza klientów jest automatycznie traktowana jak know-how na gruncie WHT. Jeżeli przedmiotem transakcji jest przede wszystkim zbiór informacji o klientach, a nie zidentyfikowany pakiet niejawnej wiedzy praktycznej o charakterze technicznym lub handlowym, można bronić tezy, że art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT w ogóle nie znajduje zastosowania.
Pozostałe aktualne interpretacje fiskusa zostały wydane na gruncie przepisów prawa międzynarodowego – zważywszy na fakt, iż zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Interpretacja z 5 listopada 2021 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.377.2021.1BKD dotyczy nabycia listy klientów od włoskiego podmiotu powiązanego w ramach reorganizacji funkcji biznesowych. Wynagrodzenie w ramach transakcji zostało ustalone z uwzględnieniem wartości potencjalnych przychodów możliwych do osiągnięcia dzięki posiadaniu listy klientów. Organ uznał stanowisko podatnika za prawidłowe i potwierdził, że wynagrodzenie za nabycie listy klientów nie kwalifikuje się jako należności licencyjne, lecz jako zyski przedsiębiorstwa lub zyski z przeniesienia własności majątku, które w tym stanie faktycznym podlegają opodatkowaniu wyłącznie we Włoszech zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Włochami.
W interpretacji z 5 listopada 2021 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.378.2021.1.BJ, stan faktyczny dotyczy klasycznego know-how produkcyjnego i handlowego. Spółka z branży chłodniczej najpierw korzystała z wiedzy udostępnionej jej w ramach licencji, a następnie nabyła własność know-how obejmującego instrukcje techniczne, rysunki, fotografie, warunki techniczne i inne elementy niezbędne do prowadzenia produkcji. Mimo to organ potwierdził, że wynagrodzenie za nabycie know-how nie stanowi należności licencyjnej w rozumieniu art. 12 właściwej umowy o UPO, a zatem nie rodzi obowiązku poboru podatku u źródła.
Zatem, w ocenie fiskusa, nawet gdy przedmiotem transakcji jest „pełnowartościowe” know-how, płatność może pozostawać poza WHT, jeżeli ekonomicznie i prawnie dotyczy przeniesienia własności aktywa, a nie korzystania z niego na podstawie licencji.
Kolejna interpretacja, z dnia 1 grudnia 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.499.2025.1.AK, dotyczy rozwiązania umowy dystrybucyjnej na Litwie i Łotwie. Dystrybutorzy zobowiązali się przekazać polskiej spółce bazy klientów obejmujące listę wszystkich klientów, warunki handlowe, warunki płatności i dostaw, dyscyplinę płatniczą oraz zasady prowadzenia określonych kampanii. Informacje były poufne, miały być wykorzystywane przez kilka lat i służyć do budowy polityki handlowej na tych rynkach.
Organ zaakceptował stanowisko, zgodnie z którym takie bazy klientów stanowią wartości niematerialne i prawne z art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, ale jednocześnie uznał, że wynagrodzenie za ich zbycie nie podlega WHT w Polsce. Wynagrodzenie w ramach transakcji uznano za zysk z przeniesienia własności, a nie należność licencyjną.
To rozstrzygnięcie szczególnie dobrze ilustruje fakt, że klasyfikacja bazy klientów jako know-how albo WNiP dla celów amortyzacji nie oznacza automatycznie, że cena za jej nabycie jest należnością objętą podatkiem u źródła. Organ wyraźnie rozdziela kwalifikację kosztową od kwalifikacji WHT.
Wnioski praktyczne dla podatników
Z analizowanych interpretacji wynika przede wszystkim, że przy ocenie transakcji w kontekście WHT w pierwszej kolejności należy ustalić, co dokładnie jest przedmiotem nabycia: zwykła lista klientów, pakiet danych handlowych, rozbudowana wiedza o relacjach z klientami, czy też faktyczne know-how. Następnie należy ocenić, jaki charakter ma wynagrodzenie: czy jest to opłata za używanie danego dobra, czy jednorazowa cena za definitywne przeniesienie własności.
W praktyce korzystna kwalifikacja będzie łatwiejsza, gdy umowa jasno wskazuje, że dochodzi do przeniesienia własności bazy klientów lub pakietu informacji, a nie do udzielenia licencji czy prawa do korzystania. Pomagają też postanowienia o wyłączności po stronie nabywcy, zakazie dalszego wykorzystywania danych przez zbywcę, jednorazowym charakterze wynagrodzenia oraz dokładnym opisie przekazywanego aktywa.
Warto także pamiętać, że transakcje „mieszane” (kompleksowe) na gruncie WHT powinny co do zasady być rozbijane na poszczególne elementy – szczególnie, jeśli przewidziano dla nich odrębnie ustalone wynagrodzenie. Jeżeli więc obok zapłaty za bazę klientów występuje wynagrodzenie za rozwiązanie umowy dystrybucyjnej, wsparcie przejściowe, poinformowanie klientów lub dodatkowe usługi, każdą część świadczenia należy przeanalizować odrębnie w kontekście kwalifikacji na gruncie przepisów o WHT.
Analiza omówionej linii interpretacyjnej prowadzi do spójnego wniosku. Na gruncie WHT wynagrodzenie za nabycie bazy klientów od nierezydenta nie powinno być automatycznie uznawane za należność licencyjną albo inną należność objętą art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W części spraw organ uznaje wprost, że sama baza klientów nie stanowi know-how relewantnego dla WHT. W innych sprawach dopuszcza nawet kwalifikację takiej bazy jako wartości niematerialnej i prawnej na gruncie art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, ale nadal wyklucza WHT z uwagi na definitywne przeniesienie własności, a nie udzielenie prawa do korzystania.
Dla podatników oznacza to, że zasadniczym polem obrony nie jest wyłącznie spór o to, czy baza klientów stanowi know-how. W praktyce warto rozdzielić dwa poziomy argumentacji: po pierwsze, że w konkretnym stanie faktycznym przedmiot transakcji nie stanowi know-how objętego art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a po drugie – że nawet jeżeli dane aktywo ma cechy know-how albo wartości niematerialnej i prawnej, wynagrodzenie ma charakter ceny za definitywne zbycie aktywa, a nie opłaty za jego używanie (opłaty licencyjnej). To właśnie ta druga linia argumentacyjna wydaje się najmocniej wspierana przez analizowane interpretacje.
Sandra Telman
Supervisor
