Od 1 kwietnia 2023 r. w Polsce działa czasowy mechanizm odwrotnego obciążenia VAT (tzw. reverse charge) dla: (i) dostaw gazu w systemie gazowym, (ii) dostaw energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym oraz (iii) usług przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych (EU ETS). Mechanizm ten będzie obowiązywał również w roku 2026. Zapewniła to ustawa z dnia 24 stycznia 2025 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2025 r. poz. 222). Na mocy tej ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia, przewidziany w ustawie o VAT, został przedłużony do 31 grudnia 2026 r.
Cel regulacji i skąd data 2026 r.
Celem rozwiązania jest ograniczenie karuzel VAT w hurtowym obrocie energią, gazem i uprawnieniami do emisji – rynkach o dużej wartości i krótkich cyklach rozliczeń. Oprócz Polski podobne rozwiązania wprowadziły także inne kraje UE, takie jak m.in. Austria, Czechy, Dania, Niemcy, Portugalia, Włochy. Rozwiązanie to opiera się na art. 199a dyrektywy unijnej 2006/112/WE, który obecnie umożliwia jego stosowanie maksymalnie właśnie do końca 2026 r.
Kiedy reverse charge ma zastosowanie (warunki odwrotnego obciążenia)
Zasady stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia zawarte są w rozdziale 1c ustawy o VAT (art. 145e i nast.). W największym skrócie, podatnikiem podatku VAT zobowiązanym do rozliczenia podatku w mechanizmie odwrotnego obciążenia jest nabywca/usługobiorca, jeśli spełnione są następujące warunki:
- Transakcja B2B: po obu stronach występują czynni podatnicy VAT (sprzedawca nie może korzystać ze zwolnienia podmiotowego);
- Miejsce handlu: transakcja została zawarta na giełdzie towarowej, na rynku regulowanym albo na zorganizowanej platformie obrotu (OTF) – bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu;
- Profil nabywcy energii/gazu: nabywca jest typowym podmiotem obrotu (jego główna działalność to odsprzedaż, a własne zużycie jest nieznaczne); katalog przykładowych nabywców obejmuje m.in. domy maklerskie/izby rozliczeniowe, spółki giełdowe oraz podmioty z koncesją URE albo z rachunkiem w rejestrze Unii dla uprawnień do emisji;
- Zakres przedmiotowy: (i) dostawa gazu/energii w systemach oraz (ii) usługi przenoszenia uprawnień do emisji (uprawnienia takie w polskich przepisach są traktowane jako usługa).
Kto wykazuje VAT
Podobnie jak w innych typach transakcji rozliczanych w mechanizmie odwrotnego obciążenia (np. WNT, export usług) – zgodnie z nazwą – dochodzi do „odwrócenia” ról stron transakcji, a mianowicie:
- sprzedawca (dostawca/usługodawca) nie wykazuje VAT należnego od tych transakcji;
- nabywca/usługobiorca sam nalicza VAT należny i – jeżeli ma prawo – odlicza ten sam VAT jako naliczony (neutralność cash-flow).
Faktura przy reverse charge w KSeF
Dla transakcji objętych odwrotnym obciążeniem faktura:
- nie zawiera stawki i kwoty VAT,
- musi zawierać wyrazy wymagane przez art. 106e ust. 1 pkt 18, tj. adnotację „odwrotne obciążenie”.
W związku z obowiązkiem korzystania z KSeF już od 1 lutego 2026 r. (przez największych podatników), wskazane powyżej specyficzne cechy faktury dokumentującej transakcję objętą odwrotnym obciążeniem, generalnie nie ulegną zmianie. Nadal konieczne będzie więc wystawianie faktury bez VAT i ze wskazaną dodatkową adnotacją – tyle że faktura taka wystawiana i wysyłana będzie w standardzie KSeF i poprzez tę platformę. Adnotację „odwrotne obciążenie” umieszcza się w polu P_18 faktury ustrukturowanej.
Obowiązek zawiadomienia urzędu skarbowego (i sankcja)
Zanim dokonana zostanie pierwsza taka transakcja, obie strony (sprzedawca i nabywca) składają zawiadomienie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rozpoczęciu czynności objętych reverse charge. Należy podkreślić, iż brak zawiadomienia lub spóźnienie jest wykroczeniem skarbowym podlegającym karze grzywny.
Kiedy reverse charge nie zadziała
Poniżej wymieniamy typowe sytuacje, na które należy zwracać szczególną uwagę, gdyż nie spełniają one przesłanek pozwalających na stosowanie mechanizmu odwróconej płatności:
- Transakcja poza platformami/rynkami kwalifikowanymi – klasyczna transakcja OTC spoza giełdy/rynku regulowanego/OTF nie spełnia przesłanki miejsca obrotu;
- Nabywca będący „konsumentem” energii/gazu – gdy własne zużycie nabywcy nie jest nieznaczne, a odsprzedaż nie jest główną działalnością, można wypaść z reżimu reverse charge;
- Ceny ujemne – WSA w Warszawie (21.02.2024, III SA/Wa 2083/23) potwierdził stanowisko KIS, że transakcje sprzedaży energii/gazu po cenach ujemnych nie mieszczą się w „dostawie towarów” w rozumieniu art. 145e, więc reverse charge nie ma do nich zastosowania (uznano je za świadczenia usług – co podlega innemu reżimowi rozliczania VAT).
Podsumowanie
Reverse charge dla energii, gazu i uprawnień do emisji będzie mógł być stosowany nadal do końca 2026 r. Daje to branży neutralność cash‑flow i większe bezpieczeństwo na rynku hurtowym – pod warunkiem, że spełnione są ustawowe przesłanki (B2B, właściwy rynek/OTF, profil nabywcy) i dochowane są obowiązki formalne (zawiadomienie, właściwe faktury).
Damian Kubiś
Partner
