Analiza funkcjonalna w cenach transferowych – fundament Local File

Analiza funkcjonalna to jeden z kluczowych elementów lokalnej dokumentacji cen transferowych. To właśnie ona pozwala zrozumieć, kto w transakcji wykonuje, jakie działania, jakie aktywa angażuje i jakie ryzyka ponosi.

W dzisiejszym artykule omawiamy, skąd wynika obowiązek sporządzenia analizy funkcjonalnej, co powinna zawierać i dlaczego pełni tak istotną rolę w procesie ustalania cen transferowych.

Podstawa prawna – skąd wynika obowiązek sporządzenia analizy funkcjonalnej?

Obowiązek przygotowania analizy funkcjonalnej wynika wprost z art. 11q ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, który stanowi, że lokalna dokumentacja cen transferowych zawiera opis transakcji, w tym analizę funkcji, ryzyk i aktywów.

Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że analiza funkcjonalna jest elementem obligatoryjnym – nie można sporządzić Local File bez uwzględnienia funkcji, aktywów i ryzyk stron transakcji.

Dodatkowo zakres analizy funkcjonalnej został doprecyzowany w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie dokumentacji cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z § 2 pkt 2 lit. c tego rozporządzenia lokalna dokumentacja musi obejmować analizę funkcjonalną podmiotów powiązanych uczestniczących w transakcji kontrolowanej, z uwzględnieniem wszelkich istotnych zmian względem poprzedniego roku podatkowego.

Przepis wskazuje, że analiza ta powinna zawierać opis:

• funkcji wykonywanych przez strony,
• ryzyk przypisanych poszczególnym podmiotom, wraz z oceną ich zdolności do ponoszenia tych ryzyk,
• angażowanych aktywów, w tym zasobów materialnych, niematerialnych oraz kapitału ludzkiego.

Dlaczego przygotowuje się analizę funkcjonalną?

Analiza funkcjonalna to szczegółowy opis roli, jaką pełnią strony transakcji kontrolowanej. Pozwala ona precyzyjnie ustalić, które podmioty uczestniczące w transakcji realizują kluczowe funkcje ekonomiczne wpływające na powstawanie zysków w jej ramach. W ramach takiej analizy identyfikuje się również ryzyka przypisane poszczególnym stronom – wraz z oceną ich zdolności do ich ponoszenia – oraz angażowane aktywa, w tym zasoby ludzkie, know-how czy infrastrukturę.

Wnioski płynące z analizy funkcjonalnej stanowią podstawę do oceny porównywalności transakcji kontrolowanej z transakcjami rynkowymi i są kluczowym elementem wykorzystywanym przy ustalaniu oraz weryfikacji cen transferowych.

Dzięki analizie funkcjonalnej możliwe jest:

• określenie właściwego profilu stron transakcji – analiza funkcjonalna pozwala ustalić, jaką rolę pełnią poszczególne podmioty w transakcji – czy są np. producentem kontraktowym, dystrybutorem o ograniczonym ryzyku, usługodawcą rutynowym czy podmiotem strategicznym. Profil funkcjonalny wynika z faktycznie wykonywanych czynności, angażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk;
• wybór odpowiedniej metody weryfikacji rynkowości – w celu dobrania prawidłowej metody ustalania oraz weryfikacji cen transferowych niezbędne jest zrozumienie profilu funkcjonalnego stron transakcji (inna metoda będzie odpowiednia dla podmiotu o prostym profilu, a inna dla transakcji, w której obie strony angażują unikalne aktywa lub ponoszą istotne ryzyka). Analiza funkcjonalna stanowi więc fundament wyboru metody, która najlepiej odzwierciedla ekonomiczną rzeczywistość transakcji;
• ustalenie strony testowanej – strona testowana to podmiot, którego wyniki finansowe porównuje się z danymi rynkowymi. Zazwyczaj wybiera się stronę o najprostszej funkcji, najmniejszym zakresie ryzyk i bez istotnych aktywów unikalnych. Analiza funkcjonalna pozwala jednoznacznie wskazać, która ze stron spełnia te kryteria. Właściwy wybór strony testowanej ma ogromne znaczenie dla jakości analizy porównawczej i wiarygodności całej dokumentacji.

Podsumowanie

Analiza funkcjonalna stanowi fundament każdej dokumentacji cen transferowych. To właśnie ona pozwala zrozumieć ekonomiczną istotę transakcji kontrolowanej — kto faktycznie tworzy wartość, jakie zasoby angażuje i jakie ryzyka przejmuje. Nierzetelnie przygotowana analiza funkcjonalna może prowadzić do zakwestionowania przyjętych założeń, w tym wyboru metody weryfikacji cen transferowych oraz wyników analizy porównawczej. W konsekwencji może to skutkować podważeniem rynkowego charakteru rozliczeń w ramach zawartej transakcji kontrolowanej.